陈沛文 严选律师
上海靖予霖律师事务所
上海市
逃避缴纳税款犯罪 犯罪主体无证经营者
最高人民法院审判业务意见
对于偷税罪的主体之一纳税人，我国《税收征收管理法》 第4条规定：法律、行政法规规定负有纳税义务的单位和个人为纳税人。《税收征收管理法》 第37条规定：对未按照规定办理税务登记的从事生产、经营的纳税人以及临时从事经营的纳税人，由税务机关核定其应纳税额，责令缴纳；不缴纳的，税务机关可以扣押其价值相当于应纳税款的商品、货物。扣押后缴纳应纳税款的，税务机关必须立即解除扣押，并归还所扣押的商品、货物；扣押后仍不缴纳应纳税款的，经县以上税务局（分局）局长批准，依法拍卖或者变卖所扣押的商品、货物，以拍卖或者变卖所得抵缴税款。由此可见，未进行税务登记甚至也未进行工商登记的无证经营者具有法定的纳税义务，因此无证经营者也是纳税人。这种纳税义务的确定不但有法律依据，而且也是合理的。无证经营者是经营内容合法但形式要件有欠缺的经营者，其违法之处在于其经营形式而不是其经营内容，其合法的经营内容是纳税义务产生的根据，只要具备了合法的应税行为或事实，就必须依法缴纳税款，其经营形式上的欠缺，应当依法承担相应的行政责任，但不能以此规避缴纳税款。因此无证经营者可以成为偷税罪的主体。
此外，需要强调说明的是，无证经营者一般不会主动缴纳税款，但并不意味着无证经营者是当然的偷税犯罪分子，不能把每一个未缴税的无证经营者都按偷税犯罪处理。对无证经营者未缴税款行为作为犯罪认定，应当严格依照《》第201条之规定，即无证经营者的行为必须符合第201条所规定的法定的偷税行为方式，而且达到了法定的偷逃税额标准才能以偷税罪定罪处罚。根据《刑法》规定，偷税罪的行为方式表现为以下四种：( 1）伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证；( 2）在账簿上多列支出或者不列、少列收入；( 3）经税务机关通知申报而拒不申报；( 4）进行虚假的纳税申报。只有以这四种法定的行为方式为手段，不缴或者少缴应纳税款的，才能以偷税罪定罪。未进行税务登记并不必然构成偷税罪，一般需在’‘经税务机关通知申报而拒不申报”的情况下，才能以偷税罪追究刑事责任。如在税务机关要求申报纳税时积极补缴了税款，就不应再以偷税罪定罪处罚。
——《 无证经营者能否构成偷税罪的主体》，载最高人民法院刑事审判第一庭、第二庭编：《 刑事审判参考》 2002年第4辑（总第27辑），法律出版社2002年11月版，第205一206页。
导读和说明
最高人民法院、最高人民检察院《关于执行（中华人民共和国刑法＞确定罪名的补充规定（四）》 （法释〔 2009〕 13号，2009年10月14日）已将偷税罪罪名取消，将该罪名改为逃税罪。
